Régimen Fiscal de las Cooperativas

En este post se va a tratar los aspectos tributarios estatales de este tipo de sociedades, de forma resumida,  las cuales tienen unas peculiaridades especiales, las cuales están reguladas en la Ley 20/1990, de tal forma que en lo no previsto expresamente por esa Ley se aplicarán las normas tributarias generales. No obstante también en las normas tributarias generales se alude a este tipo de sociedades en ciertos artículos. Por otra parte el Real Decreto 1345/1992 regula la tributación de grupos cooperativos.

Las cooperativas  están reguladas societariamente por la Ley 27/1999, de 16 de julio, de Cooperativas, aunque existe una normativa autonómica, por ejemplo en el caso valenciano se encuentra en  el Decreto Legislativo 2/2015, de 15 de mayo, del Consell, por el que aprueba el texto refundido de la Ley de Cooperativas de la Comunitat Valenciana.

Obligaciones censales
* Su domicilio fiscal será el del lugar de su domicilio social, siempre que en él esté efectivamente centralizada su gestión administrativa y la dirección empresarial, pero en otro caso se atenderá al lugar en que radique dicha gestión y dirección.
* A los 30 días siguientes al de su inscripción en el Registro de Cooperativas, solicitando el alta en el índice de Entidades Jurídicas y la asignación del Código de Identificación Fiscal, deberán poner en conocimiento de la Delegación o Administración de Hacienda de su domicilio fiscal el hecho de su constitución, mediante la inscripción en el Censo Nacional de Entidades Jurídicas, y en el cual se acompañará copia de la escritura de constitución o del Acta de la Asamblea constituyente, debidamente autentificada, y certificado de su inscripción en el Registro de Cooperativas.
* En caso de disolución de las cooperativas, se deberá notificar igualmente a su respectiva Delegación o Administración de Hacienda, antes de los 30 días siguientes a la fecha en que se hubiese tomado el acuerdo o a la de la notificación de la resolución judicial o administrativa, en su caso.
* La falta de comunicación de constitución o disolución,  será infracción tributaria leve y se sancionará de acuerdo con lo dispuesto en la LGT  para las declaraciones censales. Los encargados del Registro de Cooperativas, tanto de la Administración del Estado como de las Comunidades Autónomas, remitirán trimestralmente a la Delegación de Hacienda correspondiente una relación de las cooperativas cuya constitución o disolución hayan inscrito en el trimestre anterior.

Clasificación de Cooperativas
En este post y de acuerdo con la Ley 20/1990, se va a hacer esta clasificación.
* Cooperativas protegidas.
* Cooperativas especialmente protegidas de primer grado:
a) Cooperativas de Trabajo Asociado.
b) Cooperativas Agrarias.
c) Cooperativas de Explotación Comunitaria de la Tierra.
d) Cooperativas del Mar.
e) Cooperativas de Consumidores y Usuarios.
* Cooperativas especialmente protegidas de segundo y ulterior grado.
* Cooperativas de crédito.
No obstante, cabe incluirse las Uniones, Federaciones y Confederaciones de Cooperativas por poseer peculiaridades tributarias.
Por otra parte la Ley 27/2014 del Impuesto sobre Sociedades alude la “Sociedad Cooperativa Europea” en el régimen especial de fusiones, las cuales este tipo de cooperativa estará aplicada para las operaciones de cambio de domicilio social de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, respecto de los bienes y derechos situados en territorio español que queden afectados con posterioridad a un establecimiento permanente situado en dicho territorio.

Causas de pérdida de la condición de cooperativa fiscalmente protegida
* Lo serán:
1) No efectuar las dotaciones al Fondo de Reserva Obligatorio y al de Educación y Promoción, en los supuestos, condiciones y por la cuantía exigida en las disposiciones cooperativas.
2) Repartir entre los socios los Fondos de Reserva que tengan carácter de irrepartibles durante toda la vida de la Sociedad y el activo sobrante en el momento de su liquidación.
3) Aplicar cantidades del Fondo de Educación y Promoción a finalidades distintas de las previstas de la Ley 20/1990.
4) Incumplir las normas reguladoras del destino del resultado de la regularización del balance de la cooperativa o de la actualización de las aportaciones de los socios al capital social.
5) Retribuir las aportaciones de los socios o asociados al capital social con intereses superiores a los máximos autorizados en las normas legales o superar tales límites en el abono de intereses por demora en el supuesto de reembolso de dichas aportaciones o por los retornos cooperativos devengados y no repartidos por incorporarse a un Fondo Especial constituido por acuerdo de la Asamblea general.
6) Cuando los retornos sociales fueran acreditados a los socios en proporción distinta a las entregas, actividades o servicios realizados con la Cooperativa o fuesen distribuidos a terceros no socios.
7) No imputar las pérdidas del ejercicio económico o imputarlas vulnerando las normas establecidas en la Ley, los Estatutos o los acuerdos de la Asamblea general.
8) Cuando las aportaciones al capital social de los socios o asociados excedan los límites legales autorizados.
9) Participación de la cooperativa, en cuantía superior al 10 %, en el capital social de Entidades no cooperativas, pero podrá alcanzar el 40 % cuando se trate de Entidades que realicen actividades preparatorias, complementarias o subordinadas a las de la propia cooperativa.
El conjunto de estas participaciones no podrá superar el 50 % de los recursos propios de la cooperativa, pero el Ministerio de Economía y Hacienda podrá autorizar participaciones superiores, sin pérdida de la condición de cooperativa fiscalmente protegida, en aquellos casos en que se justifique que tal participación coadyuva al mejor cumplimiento de los fines sociales cooperativos y no supone una vulneración de los principios fundamentales de actuación de estas Entidades.
10) La realización de operaciones cooperativizadas con terceros no socios, fuera de los casos permitidos en las leyes, así como el incumplimiento de las normas sobre contabilización separada de tales operaciones y destino al Fondo de Reserva Obligatorio de los resultados obtenidos en su realización.
Ninguna cooperativa, podrá realizar un volumen de operaciones con terceros no socios superior al 50 % del total de las de la cooperativa, sin perder la condición de cooperativa fiscalmente protegida (en este límite establecido, se asimilan a las operaciones con socios los ingresos obtenidos por las secciones de crédito de las cooperativas procedentes de cooperativas de crédito, inversiones en fondos públicos y en valores emitidos por empresas públicas).
11) Al empleo de trabajadores asalariados en número superior al autorizado en las normas legales por aquellas cooperativas respecto de las cuales exista tal limitación.
12) La existencia de un número de socios inferior al previsto en las normas legales, sin que se restablezca en un plazo de 6 meses.
13) La reducción del capital social a una cantidad inferior a la cifra mínima establecida estatutariamente, sin que se restablezca en el plazo de seis meses.
14) La paralización de la actividad cooperativizada o la inactividad de los órganos sociales durante dos años, sin causa justificada.
15) La conclusión de la empresa que constituye su objeto o la imposibilidad manifiesta de desarrollar la actividad cooperativizada.
16) La falta de auditoría externa en los casos señalados en las normas legales.
* Ahora bien, los Delegados de Hacienda, mediante acuerdo escrito y motivado, podrán autorizar que no se apliquen estos límites previstos (y los propios de cada tipo de cooperativa especialmente protegida de primer grado), para la realización de operaciones con terceros no socios y contratación de personal asalariado, cuando, como consecuencia de circunstancias excepcionales no imputables a la propia cooperativa, ésta necesite ampliar dichas actividades por plazo y cuantía determinados. Transcurrido un mes desde la presentación de la solicitud sin que se haya notificado la resolución expresamente a la cooperativa, se entenderá otorgada la autorización.

Reglas especiales de valoración de las operaciones cooperativizadas aplicables en el Impuesto sobre Sociedades
1) Las operaciones entre cooperativas y socios, se computarán por su valor de mercado como norma general.
2) Si no se producen operaciones significativas entre partes independientes dentro de la zona que, conforme a las normas estatutarias, actúe la cooperativa, el valor de mercado de las entregas efectuadas por los socios se determinará rebajando del precio de venta obtenido por ésta el margen bruto habitual para las actividades de comercialización o transformación realizadas.
* El importe de los anticipos laborales de los socios trabajadores y de trabajo se calculará conforme a las retribuciones normales en el mismo sector de actividad que hubieran debido percibir si su situación hubiera sido la de trabajadores por cuenta ajena.
* La cesión de derechos de uso y aprovechamiento de tierras u otros bienes inmuebles a las Cooperativas de Explotación Comunitaria de la Tierra se valorará por la renta usual de la zona para dichas cesiones.
* No obstante, cuando se traten de cooperativas de consumidores y usuarios, vivienda, agrarias o de aquellas que, conforme a sus estatutos, realicen servicios o suministros a sus socios, se computará como precio de las correspondientes operaciones aquel por el que efectivamente se hubiera realizado, siempre que no resulte inferior al coste de tales servicios y suministros, incluida la parte correspondiente de los gastos generales de la entidad. En caso contrario se aplicará este último. En las cooperativas agrarias se aplicará este sistema tanto para los servicios y suministros que la cooperativa realice a sus socios como para que los socios realicen o entreguen a la cooperativa.
* Actualización de las aportaciones sociales: el balance de las cooperativas podrá ser regularizado en los mismos términos y con los mismos beneficios que se establezcan para las entidades sujetas al Impuesto sobre Sociedades, sin perjuicio de lo establecido en las Leyes sobre cooperativas respecto al destino del resultado de la regularización del balance. En tal supuesto, no podrá disponerse del saldo de la cuenta de pasivo representativa de la regularización realizada, en tanto dicha cuenta no haya sido comprobada o haya transcurrido un año desde la presentación del balance regularizado en el órgano competente de la Administración tributaría, salvo que la Ley de Presupuestos que establezca la vigencia de actualización de balances establezca o disponga lo contrario.

Partidas que componen la base imponible del Impuesto sobre sociedades.
* Se separan los resultados cooperativos y los extracooperativos.
* Para la determinación de los resultados cooperativos o extracooperativos se imputarán a los ingresos de una u otra clase, además de los gastos específicos necesarios para su obtención, la parte que, según criterios de imputación fundados, corresponda de los gastos generales de la cooperativa.
* A efectos de liquidación, la base imponible correspondiente a uno u otro tipo de resultados se minorará en el 50 % de la parte de los mismos que se destine, obligatoriamente, al Fondo de Reserva Obligatorio.

Resultados cooperativos
* Son ingresos cooperativos:
1) Los procedentes del ejercicio de la actividad cooperativizada realizada con los propios socios.
2) Las cuotas periódicas satisfechas por los socios.
3) Las subvenciones corrientes.
4) Las imputaciones al ejercicio económico de las subvenciones de capital en la forma prevista en las normas contables que sean aplicables.
5) Los intereses y retornos procedentes de la participación de la cooperativa, como socio o asociado, en otras cooperativas.
6) Los ingresos financieros procedentes de la gestión de la tesorería ordinaria necesaria para la realización de la actividad cooperativizada.
* Tendrán la consideración de gastos deducibles los siguientes:
1) El importe de las entregas de bienes, servicios o suministros realizados por los socios, las prestaciones de trabajo de los socios y las rentas de los bienes cuyo goce haya sido cedido por los socios a la cooperativa, estimados por su valor de mercado, aunque figuren en contabilidad por un valor inferior.
2) Las cantidades que las cooperativas destinen, con carácter obligatorio, al Fondo de Educación y Promoción (ver artículo 19 de la Ley 20/1990).
3) Los intereses devengados por los socios y asociados por sus aportaciones obligatorias o voluntarias al capital social y aquellos derivados de retornos cooperativos integrados en el Fondo Especial regulado por el artículo 85.2.c), de la Ley General de Cooperativas, siempre que el tipo de interés no exceda del básico del Banco de España, incrementado en 3 puntos para los socios y cinco puntos para los asociados. El tipo de interés básico que se tomará como referencia será el vigente en la fecha de cierre de cada ejercicio económico.
* Son gastos no deducibles, las cantidades distribuidas entre los socios de la Cooperativa a cuenta de sus excedentes ni el exceso de valor asignado en cuentas a las entregas de bienes, servicios, suministros, prestaciones de trabajo de los socios y rentas de los bienes cuyo goce haya sido cedido por los socios a la Cooperativa, sobre su valor de mercado.
* Por otra parte, la DA 7ª de la Ley 27/1999 establece que la parte del resultado cooperativo correspondiente a la proporción de los votos que ostenten los socios titulares de partes sociales con voto, tendrá la misma consideración que los resultados extracooperativos a efectos de su tributación en el Impuesto sobre Sociedades.

Resultados extracooperativos
* Son resultados extracooperativos los rendimientos extracooperativos y los incrementos y disminuciones patrimoniales.
* Para la determinación de los rendimientos extracooperativos se considerarán como ingresos de esta naturaleza:
a) Los procedentes del ejercicio de la actividad cooperativizada cuando fuera realizada con personas no socios.
b) Los derivados de inversiones o participaciones financieras en Sociedades de naturaleza no Cooperativa.
c) Los obtenidos de actividades económicas o fuentes ajenas a los fines específicos de la cooperativa. Dentro de éstos se comprenderán los procedentes de las Secciones de Crédito de las Cooperativas, con excepción de los resultantes de las operaciones activas realizadas con los socios, de los obtenidos a través de Cooperativas de Crédito y de los procedentes de inversiones en fondos públicos y valores emitidos por Empresas públicas.
* Son incrementos y disminuciones patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio de la cooperativa que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél, según la Ley 61/1978 del Impuesto sobre Sociedades (ojo, no la actual).
* No son incrementos patrimoniales:
a) Las aportaciones obligatorias o voluntarias de los socios y asociados al capital social, las cuotas de ingreso y las deducciones en las aportaciones obligatorias efectuadas por los socios en los supuestos de baja de los mismos en la cooperativa, destinadas al Fondo de Reserva Obligatorio.
b) La compensación por los socios de las pérdidas sociales que les hayan sido imputadas.
c) Los resultados de la regularización de los elementos del activo cuando así lo disponga la Ley especial que la autorice.
* No es disminución patrimonial,  las reducciones del capital social por baja de los socios.
* Tampoco se considerarán incrementos patrimoniales los obtenidos como consecuencia de la atribución patrimonial de bienes y derechos de las Cámaras Agrarias que hayan tenido lugar a partir del 1 de enero de 1994.

Reglas especiales en relación con los activos por impuesto diferido
a) El límite a que se refiere el artículo 19.13 del TR Ley Impuesto sobre Sociedades (Real Decreto Legislativo 4/2004), se referirá a la cuota íntegra positiva sin tener en cuenta su integración ni la compensación de cuotas negativas.
b) La aplicación del régimen de consolidación fiscal por aquellos grupos fiscales integrados por sociedades cooperativas a las que resulte de aplicación el artículo 19.13 del TR, tendrán las siguientes especialidades:
1.º Para proceder a la suma algebraica de cuotas íntegras de las cooperativas que formen parte del grupo fiscal no incluirá en las bases imponibles de dichas entidades las dotaciones a que se refiere el artículo 19.13 del TR. Estas dotaciones se incluirán en la cuota íntegra, en función del tipo de gravamen que corresponda, con posterioridad a la referida suma, y con el límite del 60 % de la cuota positiva del grupo.
2.º En el supuesto de que una entidad se incorpore a un grupo fiscal, las dotaciones a que se refiere el artículo 19.13 del TR pendientes de integrar en la cuota íntegra, se integrarán en la cuota íntegra del grupo, en función del tipo de gravamen que corresponda, con el límite del 60 % de la cuota íntegra positiva individual de la propia entidad.
3.º En el supuesto de pérdida del régimen de consolidación fiscal o extinción del grupo fiscal, las entidades que integren el mismo asumirán las dotaciones a que se refiere el artículo 19.13 TR, pendientes de integrar en la cuota, en la proporción en que hubiesen contribuido a su formación.
c) Los activos por impuesto diferido a que se refiere el último párrafo del apartado 1 de la DA 22ª del TR Ley del Impuesto sobre Sociedades, deberán entenderse referidos a los correspondientes al derecho a compensar en ejercicios posteriores las cuotas negativas. Esto solo tiene efectos a partir de 2014.

Régimen transitorio de las dotaciones por deterioro de determinados activos
* En los períodos impositivos iniciados entre el 1 de enero de 2011 y el 31 de diciembre de 2014, las dotaciones a que se refiere el artículo 19.13 del TR Ley del Impuesto sobre Sociedades en los términos establecidos en los números 1.º y 2.º de la letra b) de las reglas especiales en relación con los activos por impuesto diferido que se han mostrado antes, se incluirán en la cuota íntegra del grupo, en función del tipo de gravamen que corresponda, con el límite de la cuota íntegra positiva del grupo o individual, respectivamente.
* No obstante, en los períodos impositivos que se inicien en el año 2014, las dotaciones a que se refiere el artículo 19.13 del TR Ley del Impuesto sobre Sociedades en los términos establecidos en los números 1.º y 2.º de la letra b) de la reglas especiales en relación con los activos por impuesto diferido realizadas por contribuyentes cuyo “volumen de operaciones”, (calculado conforme a lo dispuesto en el artículo 121 de la Ley del IVA Añadido), haya superado la cantidad de 6.010.121,04 € durante los 12 meses anteriores a la fecha en que se inicien los períodos impositivos dentro del año 2015, tendrá los siguientes límites:
– Las dotaciones estarán limitadas al 50 % de la cuota íntegra previa a su incorporación y a la compensación de cuotas negativas, cuando en esos 12 meses el importe neto de la cifra de negocios sea al menos de 20 millones de euros pero inferior a 60 millones de euros.
– Las dotaciones estarán limitadas al 25 % de la cuota íntegra previa a su incorporación y a la compensación de cuotas negativas, cuando en esos 12 meses el importe neto de la cifra de negocios sea al menos de 60 millones de euros.

Compensación de cuotas negativas del Impuesto sobre Sociedades.
*La base imponible se podrá compensar por cuotas íntegras positivas de los períodos impositivos siguientes, con el límite del 70 % (60 % en 2016) de la cuota íntegra previa a su compensación. En todo caso, serán compensables en el período impositivo cuotas íntegras por el importe que resulte de multiplicar 1.000.000 € al tipo medio de gravamen de la entidad.
* El derecho de la Administración para comprobar estas cuotas negativas compensadas o pendientes de compensación prescribirá a los 10 años a contar desde el día siguiente a aquel en que finalice el plazo establecido para presentar la declaración o autoliquidación correspondiente al período impositivo en que se generó el derecho a su aplicación.
* Transcurrido dicho plazo, el contribuyente deberá acreditar las cuotas negativas cuya compensación pretenda, mediante la exhibición de la liquidación o autoliquidación y la contabilidad, con acreditación de su depósito durante el citado plazo en el Registro Mercantil.
* Este procedimiento sustituye a la compensación de bases imponibles negativas prevista en el artículo 26 de la Ley 27/2014 del Impuesto sobre Sociedades que, en consecuencia, no será aplicable a las cooperativas.
* Por otra parte en 2015, no resulta de aplicación este límite del 70 %, pero la compensación de cuotas negativas de ejercicios anteriores, para los contribuyentes cuyo volumen de operaciones (según artículo 121 de la Ley 37/1992, del IVA), haya 6.010.121,04 € durante los 12 meses anteriores a la fecha en que se inicien los períodos impositivos dentro del año 2015, tendrá los siguientes límites:
– La compensación de cuotas negativas está limitada al 50 % de la cuota íntegra previa a dicha compensación, cuando en esos 12 meses el importe neto de la cifra de negocios sea al menos de 20 millones de euros pero inferior a 60 millones de euros.
– La compensación de cuotas negativas está limitada al 25 % de la cuota íntegra previa a dicha compensación, cuando en esos 12 meses el importe neto de la cifra de negocios sea al menos de 60 millones de euros.
La limitación a la compensación de cuotas negativas no resultará de aplicación en el importe de las rentas correspondientes a quitas y esperas consecuencias de un acuerdo con los acreedores no vinculados con el contribuyente.

Deducciones del Impuesto sobre Sociedades
Solo está la deducción por doble imposición de dividendos y retornos cooperativos,  que se practicará por las cooperativas aplicando el tipo de gravamen que corresponda en función del carácter cooperativo o extracooperativo de los rendimientos que originan dicha deducción.

Tipos impositivos del Impuesto sobre Sociedades
De acuerdo con los artículos 29 y DT 34 la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, las cooperativas tendrán los siguientes tipos impositivos:
* Sociedades cooperativas de crédito y cajas rurales para el resultado cooperativo es el 25 % (28% solo para 2015), mientras que para el resultado extracooperativo es el 30%.
* Cooperativas fiscalmente protegidas para el resultado cooperativo es un 20% mientras que para el extracooperativo es un 25 % (28% solo para 2015).

Retenciones
* Hay obligación a practicar a sus socios y a terceros las retenciones que procedan de acuerdo con el ordenamiento vigente. En particular, en el supuesto de socios de Cooperativas de Trabajo Asociado o de socios de trabajo de cualquier otra cooperativa, se distinguirán los rendimientos que procedan del trabajo personal de los correspondientes al capital mobiliario, considerándose rendimientos del trabajo el importe de los anticipos laborales, en cuantía no superior a las retribuciones normales en la zona para el sector de actividad correspondiente.
* Se asimilarán a dividendos la parte del excedente disponible del ejercicio económico que se acredite a los socios en concepto de retorno cooperativo.
* Se practicarán  tanto por las cantidades efectivamente satisfechas como por las abonadas en cuenta, desde el momento en que resulten exigibles.
* No obstante, los retornos cooperativos no se considerarán rendimientos del capital mobiliario y, por tanto, no estarán sujetos a retención:
a) Cuando se incorporen al capital social, incrementando las aportaciones del socio al mismo.
b) Cuando se apliquen a compensar las pérdidas sociales de ejercicios anteriores.
c) Cuando se incorporen a un Fondo Especial, regulado por la Asamblea General, hasta tanto no transcurra el plazo de devolución al socio, se produzca la baja de éste o los destine a satisfacer pérdidas o a realizar aportaciones al capital social.
* En los supuestos contemplados en el apartado c) anterior, el nacimiento de la obligación de retener se produce en el primer día señalado para la disposición de dicho retorno, bajo cualquiera de las modalidades mencionadas anteriormente, y en relación a los intereses que, en su caso, se devenguen, en la fecha señalada para la liquidación de los mismos.

Tratamiento de determinadas partidas en el IRPF cuando el sujeto pasivo sea socio de una cooperativa
a) Se considerarán rendimientos del capital mobiliario los retornos cooperativos que estuviesen sujetos a retención.
b) No se deducirán en ningún caso para la determinación de la base imponible las pérdidas sociales atribuidas a los socios.
c) Para determinar la cuantía de las variaciones patrimoniales derivadas de la transmisión o el reembolso de las aportaciones sociales, se adicionarán al coste de adquisición de éstas las cuotas de ingreso satisfechas y las pérdidas de las cooperativas que habiéndose atribuido al socio, conforme a las disposiciones de la Ley General de Cooperativas y, en su caso, de las Comunidades Autónomas, hubieran sido reintegradas en metálico o compensadas con retornos de que sea titular el socio y que estén incorporados a un Fondo Especial regulado por la Asamblea General.

Consideración tributaria de las “cooperativas protegidas”
* Serán consideradas aquellas Entidades que, sea cual fuere la fecha de su constitución, se ajusten a los principios y disposiciones de la Ley General de Cooperativas o de las Leyes de cooperativas de las Comunidades Autónomas que tengan competencia en esta materia y no incurran en ninguna de las causas de pérdida de la condición de cooperativa fiscalmente protegida del artículo 13 de la Ley 20/1990.
* No obstante, las normas sobre beneficios tributarios reconocidos a las cooperativas serán de aplicación a todas las cooperativas regularmente constituidas e inscritas en el Registro de Cooperativas correspondiente, aun en el caso de que incurran en alguna de las causas de pérdida de la condición de Cooperativa fiscalmente protegida. En este último supuesto, las cooperativas tributarán siempre al tipo general del Impuesto sobre Sociedades por la totalidad de sus resultados.

Beneficios fiscales reconocidos a las “cooperativas protegidas”
Gozarán de una bonificación del 95 % de la cuota, y, en su caso, de los recargos (recurso de área metropolitana), de los siguientes tributos locales:
a) Impuesto sobre Actividades Económicas.
b) Impuesto sobre Bienes Inmuebles correspondiente a los bienes de naturaleza rústica de las Cooperativas Agrarias y de Explotación Comunitaria de la Tierra.

Beneficios fiscales reconocidos a las “cooperativas especialmente protegidas” de primer grado
* Bonificación del 95 % de la cuota, y, en su caso, de los recargos (recurso de área metropolitana) en:
a) Impuesto sobre Actividades Económicas.
b) IBI correspondiente a los bienes de naturaleza rústica de las Cooperativas Agrarias y de Explotación Comunitaria de la Tierra.
* En el ITP-AJD, exención para las operaciones de adquisición de bienes y derechos destinados directamente al cumplimiento de sus fines sociales y estatutarios.
* En el Impuesto sobre Sociedades disfrutarán de una bonificación del 50 %  de la cuota íntegra.

Alusiones fiscales en “cooperativas especialmente protegidas” de primer grado
* En las cooperativas agroalimentarias se establece como obligación, que las bases imponibles del IBI correspondientes a los bienes de naturaleza rústica de cada socio situados en el ámbito geográfico que establecen los estatutos, cuyas producciones se incorporen a la actividad de la cooperativa, no excedan de 95.000 €, modificándose este importe anualmente según los coeficientes de actualización aplicables al valor catastral de los bienes inmuebles de naturaleza rústica establecidos en la Ley de Presupuestos Generales del Estado. No se incumplirá este requisito cuando un número de socios que no sobrepase el 30 % del total de los integrados en la cooperativa supere ese valor indicado. Si se dedican a la comercialización y transformación de productos ganaderos, en las que se integren socios titulares de explotaciones de ganadería independiente, que el volumen de las ventas o entregas realizadas en cada ejercicio económico, dentro o fuera de la cooperativa, por cada uno de estos socios, exceptuados los Entes públicos y las Sociedades en cuyo capital social participen éstos mayoritariamente, no supere el límite cuantitativo establecido en el IRPF para la aplicación del Régimen de Estimación Objetiva Singular. A efectos de la aplicación de estos límites, cuando figuren como socios otras cooperativas o Sociedades o comunidades de bienes, las bases imponibles o el volumen de ventas de éstas se imputarán a cada uno de sus socios en la proporción que estatutariamente les corresponda. Por excepción se admitirá la concurrencia de socios cuyas bases imponibles o volumen de ventas sean superiores a los indicados, siempre que dichas magnitudes no excedan en su conjunto del 30 % de las que correspondan al resto de los socios.
* Para las cooperativas de Explotación Comunitaria de la Tierra, establece que el total importe de las bases imponibles del IBI por bienes de naturaleza rústica de la cooperativa, dividido por el número de sus socios, tanto trabajadores como cedentes de derechos de explotación, no exceda de 39.065,79 €.
* Para Cooperativas del Mar, se establece que el volumen de las ventas o entregas realizadas en cada ejercicio económico, dentro o fuera de la cooperativa, por cada uno de los socios, exceptuadas las Cofradías de pescadores, los Entes públicos, y las Sociedades en cuyo capital participen mayoritariamente Entes públicos, no supere el límite cuantitativo establecido en el IRPF para la aplicación del Régimen de Estimación Objetiva Singular. A efectos de la aplicación de este límite, cuando figuren como socios otras Cooperativas del Mar protegidas o comunidades de bienes, el volumen de operaciones se imputará a cada uno de los socios en la proporción que estatutariamente les corresponda. Por excepción, se admitirá la concurrencia de socios cuyo volumen de ventas o entregas supere el límite anteriormente señalado, siempre que el total de todas las realizadas por ellos no exceda del 30 % de las que correspondan al resto de los socios.
* Para cooperativas de Consumidores y Usuarios, establece que se considerarán especialmente protegidas las Cooperativas de Consumidores y Usuarios que se asocien a personas físicas con el objeto de procurarles, en las mejores condiciones de calidad, información y precio, bienes cuya entrega no esté gravada en el IVA al tipo incrementado.

Consideración tributaria de las cooperativas de segundo y ulterior grado
*  Si no incurren en ninguna de las circunstancias de “causas de pérdida de la condición de cooperativa fiscalmente protegida” que se ha mencionado antes, disfrutarán de los beneficios fiscales reconocidos para “cooperativas protegidas” que han mostrado antes.
* Si además del punto anterior, se asocian, exclusivamente, a cooperativas especialmente protegidas de primer grado disfrutarán también  de los beneficios fiscales reconocidos a las “cooperativas especialmente protegidas de primer grado” que se han mostrado antes.
* Si las cooperativas asociadas sean protegidas y especialmente protegidas, además de los beneficios fiscales reconocidos para “cooperativas protegidas”, disfrutarán de la bonificación del 50 % de la cuota íntegra, que se aplicará, exclusivamente, sobre la cuota íntegra correspondiente a los resultados procedentes de las operaciones realizadas con las cooperativas especialmente protegidas.

Cooperativas de Crédito: definición y fiscalidad
* Serán consideradas como tales quienes se ajusten a los principios y disposiciones de la Ley 13/1989  de  Cooperativas de Crédito, tanto del  Estado como de las Comunidades Autónomas que tengan reconocida competencia en esta materia en sus respectivos Estatutos de Autonomía, según el ámbito territorial de actuación de la cooperativa con sus socios, siempre que tengan su domicilio en territorio nacional y hayan sido inscritas en los Registros del Banco de España, Mercantil y en el correspondiente de cooperativas.
* No serán consideradas como tales, aun cuando utilicen esa denominación y no hubieran sido previamente descalificadas, aquellas cooperativas de crédito que hayan sido sancionadas por la comisión de infracciones calificadas de graves o muy graves en la Ley 26/1988 sobre Disciplina e Intervención de las Entidades de Crédito, o incurran en alguna de las circunstancias previstas en “causas de pérdida de la condición de cooperativa fiscalmente protegida”, con excepción de las contempladas en sus apartados 6, 9, 10 y 13 que, a efectos de su aplicación a las cooperativas de crédito, quedan sustituidas por las siguientes:
a) Cuando los retornos fueran acreditados a los socios en proporción distinta a las operaciones realizadas con la cooperativa o fuesen distribuidos a terceros no socios. Si existieran socios de trabajo no se perderá la condición de protegida cuando los retornos que se les acrediten sean proporcionales a los anticipos laborales percibidos durante el ejercicio económico.
b) La participación de la cooperativa, en cuantía superior al 25 %, en el capital social de entidades no cooperativas. No obstante, dicha participación podrá ser superior, cuando se trate de entidades que realicen actividades preparatorias, complementarias o subordinadas a las de la propia cooperativa. El conjunto de estas participaciones no podrá superar el 50 % de los recursos propios de la cooperativa. El Ministro de Economía podrá autorizar participaciones superiores, sin pérdida de la condición de cooperativa fiscalmente protegida, en aquellos casos en que se justifique que tal participación coadyuva al mejor cumplimiento de los fines cooperativos y no supone una vulneración de los principios fundamentales de actuación de estas entidades.
c) La realización de operaciones activas con terceros no socios en cuantía superior en el ejercicio económico al 50 % de los recursos totales de la cooperativa. No se computarán en el referido porcentaje las operaciones realizadas por las cooperativas de crédito con los socios de las cooperativas asociadas, las de colocación de los excesos de tesorería en el mercado interbancario, ni la adquisición de valores y activos financieros de renta fija para la cobertura de los coeficientes legales o para la colocación de los excesos de tesorería.
d) La reducción del capital social a una cantidad inferior al mínimo obligatorio que el Gobierno determine sin que se restablezca en el plazo reglamentario o la realización por la cooperativa de operaciones o servicios fuera de su ámbito estatutario sin haber realizado previamente la necesaria ampliación de capital y la preceptiva reforma del Estatuto.
* Gozarán de una bonificación del 95 % de la cuota y recargos en el IAE
* Están obligadas, en las condiciones que reglamentariamente se establezcan, a suministrar a la Administración tributaria la identificación de la totalidad de las cuentas abiertas en estas entidades o puestas por ellas a disposición de terceros, con independencia de la modalidad o denominación que adopten,  incluso cuando no se hubiese procedido a la práctica de retenciones o ingresos a cuenta. Este suministro comprenderá la identificación de los titulares, autorizados o cualquier beneficiario de dichas cuentas.

Beneficios fiscales de las Uniones, Federaciones y Confederaciones de Cooperativas.
* Exención en el ITP-AJD para los mismos actos, contratos y operaciones que las cooperativas especialmente protegidas.
* Bonificación del 95 % de la cuota, y, en su caso, de los recargos del IAE.
* Están integradas al régimen especial de entidades parcial exentas del Impuesto sobre Sociedades, las cuales estarán obligados a declarar la totalidad de sus rentas, exentas y no exentas pero no tendrán obligación de presentar declaración del impuesto cuando cumplan los siguientes requisitos:
a) Que sus ingresos totales no superen 50.000 € anuales.
b) Que los ingresos correspondientes a rentas no exentas no superen 2.000 € anuales.
c) Que todas las rentas no exentas que obtengan estén sometidas a retención.
* Son rentas exentas en el impuesto sobre Sociedades:
a) Las que procedan de la realización de actividades que constituyan su objeto o finalidad específica, siempre que no tengan la consideración de actividades económicas. En particular, estarán exentas las cuotas satisfechas por los asociados, colaboradores o benefactores, siempre que no se correspondan con el derecho a percibir una prestación derivada de una actividad económica.
b) Las derivadas de adquisiciones y de transmisiones a título lucrativo, siempre que unas y otras se obtengan o realicen en cumplimiento de su objeto o finalidad específica.
c) Las que se pongan de manifiesto en la transmisión onerosa de bienes afectos a la realización del objeto o finalidad específica cuando el total producto obtenido se destine a nuevas inversiones en elementos del inmovilizado relacionadas con dicho objeto o finalidad específica. Las nuevas inversiones deberán realizarse dentro del plazo comprendido entre el año anterior a la fecha de la entrega o puesta a disposición del elemento patrimonial y los 3 años posteriores y mantenerse en el patrimonio de la entidad durante 7 años, excepto que su vida útil conforme al método de amortización, de los admitidos en según artículo 12.1 de la Ley 27/2014 del Impuesto, que se aplique fuere inferior. En caso de no realizarse la inversión dentro del plazo señalado, la parte de cuota íntegra correspondiente a la renta obtenida se ingresará, además de los intereses de demora, conjuntamente con la cuota correspondiente al período impositivo en que venció aquel. La transmisión de dichos elementos antes del término del mencionado plazo determinará la integración en la base imponible de la parte de renta no gravada, salvo que el importe obtenido sea objeto de una nueva reinversión.
* Por otra parte, no tendrán la consideración de gastos fiscalmente deducibles (además de los establecidos en el artículo 15 del impuesto), los siguientes:
a) Los gastos imputables exclusivamente a las rentas exentas. Los gastos parcialmente imputables a las rentas no exentas serán deducibles en el porcentaje que representen los ingresos obtenidos en el ejercicio de actividades económicas respecto de los ingresos totales de la entidad.
b) Las cantidades que constituyan aplicación de resultados y, en particular, de los que se destinen al sostenimiento de las actividades exentas a que procedan de la realización de actividades que constituyan su objeto o finalidad específica, siempre que no tengan la consideración de actividades económicas.
* Por otra parte, las actuaciones que realicen las organizaciones de productores, las asociaciones de organizaciones de productores u operadores y sus uniones, en cumplimiento de los programas operativos y planes de acción en cumplimiento de la normativa comunitaria reguladora de las organizaciones comunes de mercado de los sectores de frutas y hortalizas y de materias grasas no se considerarán, en ningún caso, prestaciones de servicios.

Tributación de las Sociedades Agrarias de Transformación
* Estarán sujetas al Impuesto sobre Sociedades.
* Las operaciones con sus socios se computarán por su valor de mercado. No obstante, si conforme a sus Estatutos, realicen servicios o suministros a sus socios, se computará como precio de las correspondientes operaciones aquel por el que efectivamente se hubiesen realizado, siempre que no resulte inferior al coste de tales servicios o suministros, incluida la parte correspondiente de los gastos generales de la Entidad. En caso contrario, se aplicará este último.
* Disfrutarán de los siguientes beneficios fiscales:
a) En el ITP-AJD, exención total para los actos de constitución y ampliación de capital.
b) En el IAE disfrutarán de una bonificación del 95 % de la cuota y recargos correspondientes a las actividades que realicen.
*  Aplicará el tipo del 10 % de IVA a las prestaciones de servicios efectuadas, realizadas por las cooperativas agrarias a sus socios como consecuencia de su actividad cooperativizada y en cumplimiento de su objeto social, incluida la utilización por los socios de la maquinaria en común, en favor de titulares de explotaciones agrícolas, forestales o ganaderas, necesarias para el desarrollo de las mismas, que se indican a continuación: plantación, siembra, injertado, abonado, cultivo y recolección; embalaje y acondicionamiento de los productos, incluido su secado, limpieza, descascarado, troceado, ensilado, almacenamiento y desinfección de los productos; cría, guarda y engorde de animales; nivelación, explanación o abancalamiento de tierras de cultivo; asistencia técnica; la eliminación de plantas y animales dañinos y la fumigación de plantaciones y terrenos; drenaje; tala, entresaca, astillado y descortezado de árboles y limpieza de bosques; y servicios veterinarios.
* Están excluidos del régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca de IVA, igualmente para otros tipos de sociedades cooperativas.
* Si actúa como detallista y el consumidor final sea socio de la misma, la oficina gestora podrá autorizar que el suministro del gasóleo bonificado pueda realizarse con condiciones particulares de utilización de la tarjeta-gasóleo, bonificado o del cheque-gasóleo bonificado. Esto se aplica en el Impuesto Especial de Hidrocarburo, concretamente para la aplicación del tipo reducido fijado en el epígrafe 1.4 del apartado 1 del artículo 50 de la Ley 38/1992 de Impuestos Especiales.

Tributación de las cooperativas de trabajo asociado
* Las que integren, al menos, un 50 % de socios minusválidos y que acrediten que, en el momento de constituirse la cooperativa, dichos socios se hallaban en situación de desempleo, gozarán de una bonificación del 90 % de la cuota íntegra del Impuesto sobre Sociedades durante los 5 primeros años de actividad social, en tanto se mantenga el referido porcentaje de socios.
* La Ley de Presupuestos Generales del Estado podrá adecuar o suprimir esta bonificación en función de la evolución del mercado de trabajo.
* No están sujetas a IVA, los servicios prestados a las cooperativas de trabajo asociado por los socios de las mismas y los prestados a las demás cooperativas por sus socios de trabajo.
* Están exentas del IRPF,  las prestaciones por desempleo reconocidas por la respectiva entidad gestora cuando se perciban en la modalidad de pago único establecida en el Real Decreto 1044/1985, de 19 de junio, por el que se regula el abono de la prestación por desempleo en su modalidad de pago único, siempre que las cantidades percibidas se destinen a las finalidades y en los casos previstos en la citada norma. Esta exención estará condicionada al mantenimiento de la acción o participación durante el plazo de 5 años, en el supuesto de que el contribuyente se hubiera integrado en sociedades laborales o cooperativas de trabajo asociado o hubiera realizado una aportación al capital social de una entidad mercantil, o al mantenimiento, durante idéntico plazo, de la actividad, en el caso del trabajador autónomo.

Grupo Consolidable de cooperativas
* Los grupos de cooperativas que en virtud de las reglas estatutarias mantengan relaciones de vinculación en el ejercicio de sus actividades empresariales podrán solicitar el régimen de declaración consolidada regulado en el título I del Real Decreto-ley 15/1977  y en el Real Decreto 1414/1977.
* Con carácter supletorio será de aplicación lo dispuesto en la DA 3ª de la Ley 18/1982, sobre régimen fiscal de las Agrupaciones y Uniones Temporales de Empresas.
* Se entiende por grupo de sociedades cooperativas,  el conjunto formado por una entidad cabeza de grupo y las cooperativas que tengan la condición de socio o asociada de aquella sobre las que ejerza poderes de decisión en virtud de sus reglas estatutarias.
* La entidad cabeza del grupo de sociedades cooperativas será una sociedad cooperativa o cualquier otra entidad siempre que, en éste último caso, su objeto exclusivo sea el de planificar y coordinar el desarrollo empresarial y las estrategias a largo plazo de las cooperativas que integran el grupo, no pudiendo estar participada por otras personas o entidades diferentes a estas últimas.
* Las relaciones de vinculación implicarán el compromiso de redistribuir solidariamente, en los términos del apartado siguiente, el excedente neto obtenido por cada una de las cooperativas integrantes del grupo de sociedades cooperativas, que deberá constar en escritura pública suscrita por todas ellas así como en sus respectivos estatutos.
* La redistribución afectará, como mínimo, al 25 % del excedente neto una vez deducidos los impuestos y las cantidades destinadas con carácter obligatorio, a los fondos de reserva, y deberá realizarse en forma directamente proporcional al importe económico de las operaciones, actividades y servicios cooperativizados realizados por los socios de las cooperativas miembros del grupo.

Régimen de declaración consolidada
* La entidad cabeza de grupo podrá solicitar del Ministerio de Economía y Hacienda la aplicación del régimen previsto en la presente disposición, a cuyo efecto presentará la siguiente documentación:
a) Acuerdo de las Asambleas Generales de las sociedades cooperativas por el que manifiestan su voluntad de acogerse al régimen de tributación sobre el beneficio consolidado.
b) Escritura pública en la que conste el compromiso de redistribuir solidariamente.
c) Estatutos de las sociedades cooperativas pertenecientes al grupo.
* Las sociedades cooperativas que con posterioridad a la concesión del régimen de declaración consolidada reúnan los requisitos establecidos, quedarán incluidas obligatoriamente en el grupo de sociedades cooperativas con efecto desde el ejercicio siguiente a aquél en que concurran los mismos.
* Por el contrario, se excluirán las sociedades cooperativas que los dejasen de reunir con efecto del mismo ejercicio en que tal circunstancia se produzca.
* Además de por las causas contenidas en el artículo 31 del Real Decreto 1414/1977, de 17 de junio, se perderá el régimen de declaración consolidada a causa del incumplimiento del compromiso de redistribuir solidariamente el excedente cooperativo disponible.
* Será asimismo causa de pérdida del régimen de declaración consolidada la realización, por la entidad cabeza de grupo, cuando no sea sociedad cooperativa, de actividades no comprendidas dentro del objeto exclusivo contemplado en el apartado 2 del artículo 1.

El Impuesto sobre Sociedades del grupo de cooperativas
*La entidad cabeza de grupo y las sociedades cooperativas integrantes del mismo determinarán su base imponible en el Impuesto sobre Sociedades aplicando las normas generales y en la Ley 20/1990, realizando exclusivamente las eliminaciones por operaciones intergrupo que procedan por:
a) Retornos entre sociedades cooperativas del grupo.
b) Las ayudas económicas que en cumplimiento de las obligaciones asumidas deban prestarse entre sí las sociedades cooperativas del grupo no se considerarán partida deducible ni ingreso computable.
c) Resultados ditribuidos por la entidad cabeza de grupo.
* La suma algebraica de las cantidades resultantes de aplicar a las bases imponibles, positivas o negativas, los tipos de gravamen correspondientes así como, en su caso, las correspondientes bonificaciones según lo previsto en la Ley sobre régimen fiscal de las cooperativas, tendrá la consideración de cuota consolidada cuando resulte positiva.
* Si la suma algebraica resultase negativa, su importe podrá compensarse por el grupo de sociedades cooperativas con las cuotas consolidadas positivas de los 5 ejercicios siguientes.
* Las cuotas tributarias negativas de cualquier sociedad cooperativa que se hubieran producido en períodos impositivos anteriores a aquél en que dicha cooperativa tribute en régimen de declaración consolidada, serán compensables sólo con cuotas tributarias positivas de la propia sociedad cooperativa y hasta el límite de éstas.
* Para la aplicación de las deducciones por doble imposición se tendrán en cuenta las especialidades contenidas en la Ley sobre régimen fiscal de las cooperativas.
* No estarán sujetos a retención los rendimientos del capital mobiliario satisfechos entre las entidades miembros del grupo de sociedades cooperativas.

Reciban un saludo,
Antonio José Ruiz.

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